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試論會計準則與稅法的協(xié)調(diào)
一、對有關(guān)會計準則與稅法關(guān)系不同觀點的簡要分析在有關(guān)會計準則與稅法關(guān)系的討論中，大體有兩種看法：
�。�1）統(tǒng)一論。持這種觀點的人認為，應將稅基完全建立在會計準則的基礎(chǔ)上，或者將會計準則與稅法統(tǒng)一起來。
（2）分離論。持此種觀點的人則認為，會計與稅收的目標不同，會計準則與稅法存在著現(xiàn)實差異，需要單獨建立所得稅會計。甚至有人認為，鑒于上述情況，再考慮到企業(yè)與稅收有關(guān)的會計業(yè)務需要集中研究與處理，倡導建立一門獨立的稅收會計學。
實際上，會計準則與稅法的關(guān)系與一個國家所采用會計模工相關(guān)。根據(jù)諾布斯（Nobes）分類法，世界各國會計可以分為兩大模式：（1）以微觀經(jīng)濟理論為基礎(chǔ)建立的會計模式。這種模式的會計，其職能的發(fā)揮主要表現(xiàn)在為決策者服務。在以美國為首的自由市場經(jīng)濟國家，資本為投資者所擁有，財務報表是企業(yè)經(jīng)營者向企業(yè)投資者進行報告的一種書面文件。財務報表的編制，主要是為企業(yè)投資者服務。會計準則一般由公認的、獨立的會計職業(yè)團體來制定，會計處理方法的選擇可以完全不受稅收規(guī)定的限制。（2）以宏觀經(jīng)濟理論為基礎(chǔ)建立的會計模式。這種模式的會計，其職能的發(fā)揮主要表現(xiàn)在為政府管理部門的管理和控制服務。以法國、荷蘭為首的政府計劃在經(jīng)濟中占有一定位置的國家，財務報表的編制主要是為了滿足政府管理部門的需要，而為投資者、債權(quán)人提供會計信息則是次要的。其會計的特點表現(xiàn)為：一是有利于國家稅收的實現(xiàn)。在這些國家，企業(yè)編制的財務報表一般都符合稅務機關(guān)征稅的有關(guān)要求，即會計利潤與稅收利潤是一致的，一般直接將會計核算成果作為稅款計算的主要依據(jù)。二是有利于政府管理企業(yè)。這些國家的會計準則通常由政府有關(guān)部門制定并強制執(zhí)行，會計處理方法的選擇應滿足有關(guān)稅款計算的需要。
我國在計劃經(jīng)濟時期，企業(yè)大多是公有的，且政企不分，國家、企業(yè)、社會之間的利益高度一致，用來規(guī)范會計核算的會計制度實際上是執(zhí)行稅法的工具，會計制度與稅法是完全統(tǒng)一的。隨著經(jīng)濟體制改革的深入，轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營機制和建立現(xiàn)代企業(yè)制度問題的提出，企業(yè)理財自主權(quán)問題被重新擺在一個突出的位置上。正是在這種背景下，我國頒布實施了企業(yè)會計準則，改變了傳統(tǒng)的會計模式，企業(yè)可以根據(jù)實際情況和自身的需要，站在一定的會計立場①上，在會計準則所允許的范圍內(nèi)，自行選擇某種具體的會計方法。會計不再僅僅是執(zhí)行稅法的工具，會計準則也不再是稅法的“翻版”。
問題是我們在克服了會計制度與稅法完全統(tǒng)一的弊端、承認會計準則與稅法應該分離后，會不會走向另一個極端，即盲目追求兩者的差異，甚至人為地夸大兩者的差異。上述建立獨立的所得稅會計或稅收會計的主張就帶有這種傾向。正如某些會計學者所說，我們不能夸大納稅扣除政策的作用。實際上某些稅收政策的獎勵或抑制作用是有限的，特別是在我國目前的經(jīng)營環(huán)境和企業(yè)經(jīng)營機制下，更是這樣。對于會計準則與稅法在某些項目確認標準上的差異的處理，完全可以采用我國現(xiàn)行會計制度中有關(guān)所得稅核算的規(guī)定，至于要在跨期分配所得稅的同時，確認增值稅的時間性差異并進行跨期分配，進而建立起稅收會計學，無論是理論上還是實踐上，都是不能成立的。
我們既反對要求會計準則與稅法完全一致的主張，也反對會計準則與稅法絕對分離的觀點。我們主張會計準則與稅法保持協(xié)調(diào)，即適當分離，需要統(tǒng)一的盡量保持一致。
二、會計準則與稅法的協(xié)調(diào)
（一）會計準則與稅法協(xié)調(diào)必須遵循的原則
1.全面性原則。既要對現(xiàn)行的企業(yè)會計準則體系進行審視，又要對現(xiàn)行的稅法體系進行審視，找出相互不適應的方面，并加以研究，以便協(xié)調(diào)，而不能一味地滿足某一方的需要。
2.效益大于成本原則。要掌握好分離或統(tǒng)一的“度”，既不能因統(tǒng)一會簡化會計核算工作、便于稅收征管，而不考慮其負面影響；也不能因分離而導致企業(yè)會計核算更加靈活，稅款計算及征管難度加大，企業(yè)在短期內(nèi)應繳稅款減少，進而影響稅務機關(guān)完成稅收任務，而忽視由此帶來企業(yè)資金運轉(zhuǎn)壓力減輕，有利于企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展，從而有利于稅源培植，有利于形成經(jīng)濟和稅收同步增長的良性循環(huán)的事實。
3.現(xiàn)實性原則。要充分考慮我國的國情。當前正值企業(yè)改革的關(guān)鍵時期，在會計準則中（通過修改基本會計準則和制定具體會計準則）必須給予企業(yè)相當大的理財自主權(quán)；同時，也應考慮稅收收入占GDP比重偏低的問題，加大稅收征管力度，增強稅法的“剛性”。
4.靈活性原則。會計準則是根據(jù)會計理論和會計慣例的要求來制定的，應更多地滿足投資者和經(jīng)營管理者的需要，滿足加強財務會計核算的要求。在會計事項的處理上，可能有多種方法供選擇。稅法也應根據(jù)經(jīng)濟環(huán)境變化的情況，適時進行修改、補充和完善。
5.嚴肅性原則。無論是會計準則還是稅法，在協(xié)調(diào)過程中，需要作出修改時，都必須十分慎重，要經(jīng)過周密規(guī)劃、調(diào)查和論證，待時機成熟時才能進行，以保證會計準則和稅法的穩(wěn)定性、嚴肅性和權(quán)威性。
�。ǘ┰谧裱鲜鲈瓌t的前提下，可以采取一些具體的方法來進行會計準則與稅法的協(xié)調(diào)
1.稅法應積極主動地與會計準則協(xié)調(diào)。當前亟待協(xié)調(diào)的內(nèi)容包括：
�。�1）《具體會計準則——所得稅會計》（征求意見稿）對由于時間性差異而產(chǎn)生的遞延所得稅的確認、計量、記錄與報告進行了規(guī)范，但《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》對此卻未作明確規(guī)定，應作出相應調(diào)整。
�。�2）會計準則對某些會計事項的處理規(guī)定了可供選擇的多種方法，為防止企業(yè)利用會計政策實施操縱行為，應在《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則中作出補充規(guī)定，要求企業(yè)在發(fā)生重大會計政策變更時，必須報請主管稅務機關(guān)同意或備案，否則予以懲罰。
�。�3）現(xiàn)實經(jīng)濟生活中不確定因素日益突出，會計估計的不確定性和計算應納稅所得額所需的確定性之間存在較大的矛盾，需要作出稅收規(guī)定加以協(xié)調(diào)。
2.會計準則也應積極主動地與稅法協(xié)調(diào)。具體包括：
�。�1）修改基本會計準則中與稅法強求一致的有關(guān)內(nèi)容。
（2）盡量縮小會計方法的選擇范圍，規(guī)范會計收益與應稅收益差異的調(diào)整方法，簡化稅款的計算。
�。�3）消除由可能形成期末資產(chǎn)價值的支出因會計準則與稅法上確認標準不同而產(chǎn)生的復雜差異。
�。�4）對于眾多的非公有制小型企業(yè)可以嚴格按稅法的規(guī)定選擇會計方法。
主要參考資料：
�。�1）劉威主編《新編國際會計學》（蘇州大學出版社1998年出版）。
（2）陳毓圭《論財務制度、會計準則、會計制度和稅法諸關(guān)系》（載《會計研究》1999年第2期）。
�。�3）聶順江《論會計準則與稅法適當分離的必要性》（載《財會研究》1998年第1期）。
（4）鄭衛(wèi)《淺談具體會計準則實施對稅收工作的影響》（載《財會通訊》1999年第2期）。
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