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新世紀(jì)我國會計理論創(chuàng)新體系研究
李世聰(長沙交通學(xué)院財經(jīng)系,湖南長沙410077)
[摘要]21世紀(jì)進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代。新的要求、新的任務(wù)將給會計迎來新的挑戰(zhàn),也必將對現(xiàn)有的會計產(chǎn)生全面而深遠(yuǎn)的影響。知識經(jīng)濟(jì)的生命力在于不斷創(chuàng)新,知識經(jīng)濟(jì)的特征要求對會計進(jìn)行全面的改革,重新構(gòu)建知識經(jīng)濟(jì)時代會計理論創(chuàng)新體系。
[關(guān)鍵詞]人力資源;會計理論;創(chuàng)新體系
21世紀(jì)是知識經(jīng)濟(jì)時代,生產(chǎn)力要素將主要由資本、勞動力轉(zhuǎn)化為知識和人才,知識和人才將成為推動生產(chǎn)力發(fā)展和社會前進(jìn)的主要動力。這種生產(chǎn)要素的轉(zhuǎn)化必然帶來會計環(huán)境的變化,也必然對會計提出了新的目標(biāo)、新的任務(wù)、新的要求。當(dāng)前,會計面臨的客觀環(huán)境究竟具有哪些特點(diǎn)呢?(1)主體多元化。隨著經(jīng)濟(jì)全球化及市場國際化,我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)將產(chǎn)生主體多元化,那就是不僅有國營經(jīng)濟(jì),還有中外合資經(jīng)濟(jì)、個體私營經(jīng)濟(jì)以及外商投資經(jīng)濟(jì)等,這樣一來,經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)主體多元化帶來的利益沖突將日益突出,競爭將日趨激烈;(2)金融市場化。由于金融市場化必然帶來金融市場全球化,金融資產(chǎn)將成為最重要的經(jīng)營資產(chǎn),金融市場將成為最有活力的市場;(3)市場信息化。人類社會進(jìn)入信息時代,信息技術(shù)創(chuàng)新不僅產(chǎn)生了信息產(chǎn)品、信息市場,而且使任何經(jīng)濟(jì)都離不開信息。尤其是市場運(yùn)行更不能離開信息;(4)人力資本化。伴隨知識經(jīng)濟(jì)、技術(shù)經(jīng)濟(jì)、信息經(jīng)濟(jì)時代的到來,人在生產(chǎn)要素中的作用日益重要。人不僅是生產(chǎn)者,而且是財富創(chuàng)造者,人力已成為寶貴財富。但人力必須是具有知識的人力,所以學(xué)習(xí)知識、更新知識、創(chuàng)新知識十分必要;(5)經(jīng)營形式多樣化。隨著企業(yè)資本經(jīng)營社會化、市場化,企業(yè)經(jīng)營形式必然多樣化,企業(yè)不得不在更大規(guī)模和更合理的結(jié)構(gòu)上經(jīng)營,為此,企業(yè)形式將逐步向公司化、集團(tuán)化、股份化推進(jìn),這就必然帶來企業(yè)管理方式的深刻變革,即管理思想、管理觀念、管理方法、管理內(nèi)容的重大變革;(6)計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)化。迎合全球經(jīng)濟(jì)一體化、信息化的浪潮,任何單位和部門都將全面啟用計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù),而導(dǎo)致電子化、信息化高潮,將促使社會經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行方式、結(jié)構(gòu)和管理模式發(fā)生深刻變化。
面對變化了的客觀環(huán)境,我國會計自身的功能與結(jié)構(gòu)如何變化,如何適應(yīng)這種變化了的客觀環(huán)境,是值得我們研究的重大課題。
我國傳統(tǒng)會計理論和方法是以物質(zhì)和貨幣為對象,它所反映的資產(chǎn)內(nèi)容狹窄、產(chǎn)權(quán)觀念陳舊,特別是對人力資源的經(jīng)濟(jì)價值認(rèn)識不足,人才智力投入僅作為企業(yè)的一項成本費(fèi)用或作為一項無形資產(chǎn)簡單地予以反映,這些理論和方法在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)時代,有其存在的客觀性。但進(jìn)入21世紀(jì)的知識經(jīng)濟(jì)時代,人力資源,尤其是人才智力資源對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響愈來愈大,因此,應(yīng)建立以人力資本為中心的會計理論與方法創(chuàng)新體系,以充實(shí)填補(bǔ)傳統(tǒng)財務(wù)會計的內(nèi)容及空白。關(guān)于會計理論及方法創(chuàng)新的具體內(nèi)容闡明如下:
1 會計目標(biāo)理論什么是會計目標(biāo)?會計目標(biāo)是會計理論體系的基礎(chǔ),整個會計理論體系和會計實(shí)務(wù)都是建立在會計目標(biāo)的基礎(chǔ)上。會計目標(biāo)主要明確為什么要提供會計信息,向誰提供會計信息,提供哪些會計信息等問題。在知識經(jīng)濟(jì)時代,知識作為企業(yè)的全新資本,作為關(guān)鍵性、主導(dǎo)性的生產(chǎn)要素進(jìn)入經(jīng)濟(jì)發(fā)展領(lǐng)域,企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高越來越依賴知識和創(chuàng)新。因此,會計目標(biāo)應(yīng)主要轉(zhuǎn)為:關(guān)心企業(yè)人力資本擁有量及其能力的增長,反映企業(yè)人力資源價值量的大小,體現(xiàn)人力資源在國民經(jīng)濟(jì)中的重要作用。
2 會計權(quán)益理論傳統(tǒng)的權(quán)益理論有業(yè)主權(quán)益理論、企業(yè)主體理論、剩余權(quán)益理論等,所有這些權(quán)益理論都是建立在財務(wù)資本至上的理論基礎(chǔ)上。而進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,知識資本的市價相對于財務(wù)資本的市價上升,原來以財務(wù)資本至上的地位要被人力資本、知識資本所取代,這種變化改變著企業(yè)財務(wù)資本所有者與人力資本所有者的相對地位關(guān)系。因此,人力資本所有者權(quán)益也應(yīng)納入企業(yè)產(chǎn)權(quán)的主體范疇,對其所有者權(quán)益也應(yīng)納入財務(wù)會計核算體系。
3 會計準(zhǔn)則理論什么是會計準(zhǔn)則?會計準(zhǔn)則是進(jìn)行會計核算必須遵循的規(guī)則。會計準(zhǔn)則是隨著會計反映內(nèi)容的變化而變化的。在知識經(jīng)濟(jì)條件下產(chǎn)生了新的會計要素、新的核算內(nèi)容,例如智能知識要素、人力資本要素等。對它們的會計處理尚未作出明確規(guī)定,不能準(zhǔn)確地進(jìn)行會計處理。因此,必須對知識經(jīng)濟(jì)條件下產(chǎn)生新的會計要素和新的核算內(nèi)容,需要制定出具體的會計準(zhǔn)則,以規(guī)范會計行為,規(guī)范會計核算內(nèi)容。例如人力資源價值如何確認(rèn)、計量,如何納入財務(wù)會計核算體系,以提到重要議事日程。
4 會計假設(shè)理論會計假設(shè)是會計理論和實(shí)務(wù)的基礎(chǔ),是會計核算的前提條件,但這些前提條件隨著客觀環(huán)境的變化,會計假設(shè)必須作相應(yīng)的變化。傳統(tǒng)的會計假設(shè)有會計主體、貨幣計量、持續(xù)經(jīng)營、會計期間四個假設(shè)。但進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,隨著電子信息技術(shù)的發(fā)展,會計信息處理技術(shù)日趨現(xiàn)代化,傳統(tǒng)會計的會計假設(shè)必將受到一定的沖擊。傳統(tǒng)的會計期間假設(shè)是以一年為一個會計期間,按月計算成本、編制報表。而在知識經(jīng)濟(jì)時代,隨著計算機(jī)技術(shù)的發(fā)展,網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和信息技術(shù)的廣泛運(yùn)用,會計期間可以劃分得更小,會計可以利用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和信息技術(shù),隨時地反映會計主體的經(jīng)營狀況、經(jīng)營成果,隨時地編制和報送會計報告。計算機(jī)實(shí)時報告系統(tǒng)的一個顯著特點(diǎn)是,信息使用者在任何時候都可以從網(wǎng)絡(luò)上直接獲得最新的會計信息,而不必等到一個會計期間結(jié)束才能獲得。因此,對會計期間的改革,應(yīng)變定期為隨期或?qū)嵠?劃小會計期間,隨時動態(tài)地反映會計信息,掌握會計資料,更好地為經(jīng)濟(jì)決策服務(wù)。持續(xù)經(jīng)營假設(shè),由于新技術(shù)革命帶來企業(yè)間競爭的加劇,企業(yè)隨時有破產(chǎn)、清算、兼并的可能。貨幣計量假設(shè),單純用貨幣計量越來越不能滿足信息使用者的要求,希望能提供更多的面向未來的有用的、非貨幣信息,如績效評價僅僅靠貨幣計量是不夠的,還需要非貨幣計量。
5 會計要素理論面對錯綜復(fù)雜的會計核算內(nèi)容必須進(jìn)行科學(xué)的劃分,會計要素就是對會計對象的具體內(nèi)容所作的最基本的劃分。傳統(tǒng)會計確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(勞動所有者權(quán)益、投資所有者權(quán)益)、收入、成本費(fèi)用、利潤六大要素。從傳統(tǒng)會計來說,這六大要素符合傳統(tǒng)會計核算的要求,適合工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代會計核算的需要。但是進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,會計核算的內(nèi)容發(fā)生了根本性的變化,企業(yè)的人力資產(chǎn)、知識資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中的比例不斷上升,財務(wù)資產(chǎn)的比例不斷下降,為構(gòu)建以人力資本為中心的會計理論與方法創(chuàng)新體系,仍然使用六個要素,但內(nèi)容是以人力資本為主,以反映知識經(jīng)濟(jì)時代會計理論及方法的創(chuàng)新體系,將企業(yè)人力資本納入企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體的范圍,以形成完整的財務(wù)會計核算體系。
6 會計平衡理論知識經(jīng)濟(jì)時代,會計平衡公式應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)兩方面的內(nèi)容:一是全面反映知識經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源及其變化;二是恰當(dāng)?shù)姆从持R經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度及其特征,根據(jù)這個內(nèi)容,將傳統(tǒng)會計的平衡公式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”,改為“資產(chǎn)=負(fù)債+投資所有者權(quán)益+勞動所有者權(quán)益”或“資產(chǎn)=所有
者權(quán)益”。資產(chǎn)反映企業(yè)所擁有或控制的各種經(jīng)濟(jì)資源,包括財務(wù)資產(chǎn)、人力資產(chǎn)和知識資產(chǎn);權(quán)益代表利益相關(guān)者的合作權(quán)益或共同的所有權(quán)益,包括股東權(quán)益、債權(quán)者權(quán)益、人力資本的權(quán)益和尚未明確主體的未定權(quán)益。
7 會計核算理論當(dāng)人力資源作為企業(yè)的資產(chǎn)后,隨著會計平衡公式的改變,會計的基本內(nèi)容也將發(fā)生變化,傳統(tǒng)的會計概念、會計核算體系也將發(fā)生變化:以人力資本為中心的會計核算體系的改革,必然帶來以下方面的變化:現(xiàn)行會計核算應(yīng)從有形資產(chǎn)向人力資產(chǎn)和知識資產(chǎn)轉(zhuǎn)移;投資方案的效益評價應(yīng)從財務(wù)效益向全方位效益和社會資產(chǎn)轉(zhuǎn)變;對經(jīng)營成果的計算重點(diǎn)應(yīng)由利潤計算向增值計算發(fā)展轉(zhuǎn)化;在利益分配上應(yīng)將由現(xiàn)在的按勞分配和按資分配改為按知識分配,即按貢獻(xiàn)大小和創(chuàng)造增值大小進(jìn)行分配。
8 會計資產(chǎn)確認(rèn)理論資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以資產(chǎn)的本質(zhì)特性來加以確認(rèn)。傳統(tǒng)會計所說的資產(chǎn)主要是財務(wù)資產(chǎn),其表現(xiàn)形式是實(shí)物資產(chǎn)和貨幣資產(chǎn),但它不能全面地反映企業(yè)的資產(chǎn)。企業(yè)的人力資產(chǎn)為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)揮著巨大的作用,而且其作用是越來越明顯,理所當(dāng)然應(yīng)作為會計資產(chǎn)予以確認(rèn)。在知識經(jīng)濟(jì)時代,以人力資本為中心的會計理論及方法的創(chuàng)新體系中,企業(yè)資產(chǎn)應(yīng)由財務(wù)資產(chǎn)、人力資產(chǎn)二部分組成。企業(yè)的財務(wù)資產(chǎn)主要包括固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn),對于這部分財務(wù)資產(chǎn)的確認(rèn)已經(jīng)形成了一整套較為完善的會計確認(rèn)方法;人力資產(chǎn)主要包括知識產(chǎn)權(quán)和專有知識二大類,傳統(tǒng)會計將知識資產(chǎn)會計淹沒在無形資產(chǎn)核算中,不能適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)“顯著反映知識資產(chǎn)和技術(shù)經(jīng)營”的要求,更體現(xiàn)不出知識資產(chǎn)的內(nèi)涵。因此,進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,有必要把知識資產(chǎn)從無形資產(chǎn)中分離出來,成為單獨(dú)的一塊。人力資產(chǎn)就是將人力資源資本化為會計資產(chǎn)加以確認(rèn)。人力資源作為資產(chǎn)加以確認(rèn)的理由是:一是資產(chǎn)的本質(zhì)是未來經(jīng)濟(jì)利益,而人力資源正日益成為企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益的主要源泉;二是資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的,人力資源雖然不是企業(yè)所擁有,但企業(yè)是可以控制的;三是資產(chǎn)是可以計量的,而人力資源具有可計量性的特征。因此,應(yīng)對人力資源資本化,并作為會計資產(chǎn)加以確認(rèn)、計量、記錄與報告。知識經(jīng)濟(jì)時代,會計確認(rèn)的范圍應(yīng)從貨幣信息擴(kuò)展到非貨幣信息,應(yīng)從確認(rèn)過去延伸對未來的確認(rèn)。
9 會計資產(chǎn)計量理論傳統(tǒng)會計中,資產(chǎn)的計量方法都是采用歷史成本法,這種計量方法能反映實(shí)物資產(chǎn)的價值,也能反映人力資產(chǎn)的價值。人力資源也象其他經(jīng)濟(jì)資源一樣,其資本化的前提是商品化和市場化。人力資源符合資產(chǎn)的特性。在人力資源形成、使用和產(chǎn)出效益過程中,可以用貨幣來計量。比如人力資源投資、使用會發(fā)生投資成本、使用成本,人力資源使用后產(chǎn)生的效益,反映企業(yè)利潤的增加,這些不僅可用貨幣計量,而且可按歷史成本進(jìn)行核算,反映人力資產(chǎn)當(dāng)期的價值量。當(dāng)期的價值量可反映當(dāng)期所產(chǎn)出的效益,同時也是研究未來價值的基礎(chǔ)。反映期的價值并不排斥未來價值,未來價值一般只能用于預(yù)測決策,不能用于核算,不能衡量當(dāng)前企業(yè)人力資源價值的大小。而人力資源的價值必須通過財務(wù)會計計量出來,并進(jìn)行財務(wù)會計核算,以反映企業(yè)全部資產(chǎn)價值。
10 會計資產(chǎn)記錄理論由于傳統(tǒng)會計記錄的是貨幣與實(shí)物資產(chǎn),記錄的內(nèi)容狹窄,人力資產(chǎn)價值沒有記錄反映出來,因而會計報告內(nèi)容不完整。會計記錄理論要求,通過計量據(jù)以會計記錄。會計記錄必須符合真實(shí)、正確、完整的原則,這是加工和運(yùn)用會計信息的前提條件。不完整的記錄是不能據(jù)以編制會計報告的。因此,進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,對會計記錄的內(nèi)容、范圍必須作出明確的規(guī)定和規(guī)范,以使會計記錄內(nèi)容完整無缺,特點(diǎn)是將長期沒有反映的人力資產(chǎn)和知識資產(chǎn)價值正確地反映出來,以表明企業(yè)的人才知識水平、技術(shù)能力和技術(shù)成果。以資投資者、債權(quán)者以及有關(guān)方面對企業(yè)進(jìn)行全面了解,為投資決策提供科學(xué)依據(jù)。
11 會計資產(chǎn)效益理論企業(yè)的收益是人力資產(chǎn)與物力資產(chǎn)共同使用的結(jié)果,應(yīng)當(dāng)共同分享剩余價值�，F(xiàn)行會計核算中,反映物力資產(chǎn),沒有反映人力資產(chǎn),將決定生產(chǎn)力發(fā)展的主導(dǎo)要素排除于會計核算之外,顯然是不合理的。在即將進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代之際,強(qiáng)調(diào)人的因素的條件下,應(yīng)該充分發(fā)揮人力資產(chǎn)對企業(yè)效益的貢獻(xiàn),只有通過人力資源的使用,調(diào)動人的積極性、能動性,才能創(chuàng)造出更高效益,所以人力資產(chǎn)的價值與企業(yè)效益密切相關(guān)。從本質(zhì)上講,人力資產(chǎn)與物力資產(chǎn)作為企業(yè)創(chuàng)造財富的構(gòu)成要素,其性質(zhì)都是企業(yè)的財富,因而在財務(wù)會計核算中,人力資產(chǎn)價值的構(gòu)成與物力資產(chǎn)價值構(gòu)成應(yīng)具有等同性。目前,在財務(wù)會計中,要求資產(chǎn)的計價一般是以歷史成本為基礎(chǔ)。資產(chǎn)價值構(gòu)成一般以投入成本為基礎(chǔ),再考慮新增值的影響,人力資產(chǎn)價值的構(gòu)成應(yīng)與之相對應(yīng),既要考慮投入成本,又要考慮人力資產(chǎn)產(chǎn)生的新增價值。
12 會計資產(chǎn)報告理論傳統(tǒng)會計報告是為了滿足投資主體的需要,提供以貨幣為主的會計信息并定期報送會計報告。這種報告體系一是提供的會計信息滯后,都是事后反映;二是提供的會計信息不充分,在內(nèi)容上不能縱觀企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的全貌,而對知識與人才資源的揭示幾乎沒有。因此,會計報告體系不能適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)時代的需要。在知識經(jīng)濟(jì)條件下,會計報告的改革應(yīng)從以下四個方面進(jìn)行:一是重構(gòu)會計報告體系。會計報告體系應(yīng)由通用會計報表系統(tǒng)和專用會計報表系統(tǒng)組成,實(shí)時報告與定期報告相結(jié)合;二是豐富會計報告的內(nèi)容。由于人力資產(chǎn)的資本化,在會計報告反映的內(nèi)容上應(yīng)反映人力資產(chǎn)的情況和人力資本取得的效果;三是改革編報時間。傳統(tǒng)企業(yè)會計報告的編報時間是定期的,是一種間隔時間相等的報告制度,但由于知識經(jīng)濟(jì)時代,新技術(shù)發(fā)展迅猛,知識更新周期短,應(yīng)改變等距報告為實(shí)時和隨時報告,根據(jù)需要隨時提供會計報告資料;四是改革報告?zhèn)鬟f方式,充分利用現(xiàn)代化的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)與信息技術(shù)傳遞會計報告,實(shí)現(xiàn)會計報告信息網(wǎng)絡(luò)化,使會計信息更好地有效地為信息使用者服務(wù)。五是增加經(jīng)營和財務(wù)預(yù)測信息報告的內(nèi)容,提供更多有預(yù)測性、前瞻性的信息。做到在現(xiàn)行計量屬性基礎(chǔ)上,增加其他現(xiàn)行價值信息和非價值信息。如有人力知識價值信息等,提高會計報告決策的有用性和有效性。
以上內(nèi)容是對重新構(gòu)建知識經(jīng)濟(jì)時代會計新理論的見述,非常有限,僅供參考。
第16卷第2期2001年5月長沙電力學(xué)院學(xué)報(社會科學(xué)版)
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