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通貨緊縮對會(huì)計(jì)模式的影響
[摘要]同通貨膨脹一樣，通貨緊縮也會(huì)對會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生影響，甚至動(dòng)搖一些會(huì)計(jì)原則和假設(shè)，如貨幣計(jì)量假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、歷史成本原則、配比原則等，因此，需調(diào)整和選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)模式。
[關(guān)鍵詞]通貨緊縮；會(huì)計(jì)信息；會(huì)計(jì)模式
在探討現(xiàn)行幣值變化對會(huì)計(jì)信息的影響時(shí)，人們較少研究通貨緊縮對會(huì)計(jì)的影響，其原因是，人們認(rèn)為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的總趨勢是向上的，即對于幣值變化來說，它總是趨于貶值。但是，經(jīng)濟(jì)蕭條也會(huì)出現(xiàn)，這時(shí)的物價(jià)持續(xù)下跌甚至大幅度下跌都是有可能存在的。同物價(jià)上漲、通貨膨脹一樣，通貨貶值對會(huì)計(jì)信息的影響也應(yīng)引起人們的關(guān)注。
一、通貨緊縮情況下會(huì)計(jì)原則和假設(shè)受到挑戰(zhàn)
眾所周知，會(huì)計(jì)工作的主要目的在于向外部及內(nèi)部使用者提供有用的信息，使這些使用者藉此評估企業(yè)的經(jīng)營績效，以利于決策�！坝杏玫摹毙畔⒅辽僖獫M足一點(diǎn)，即該信息必須恰當(dāng)?shù)胤辖?jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)。對此，準(zhǔn)則制定者制定了一系列會(huì)計(jì)原則，以增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的合理性和規(guī)范性。然而，就像通貨膨脹一樣，通貨緊縮的出現(xiàn)動(dòng)搖了一些會(huì)計(jì)原則和假設(shè)。
�。ㄒ唬┴泿庞�(jì)量假設(shè)
貨幣計(jì)量假設(shè)是指會(huì)計(jì)必須以貨幣單位作為衡量及表達(dá)整個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)結(jié)果的基礎(chǔ)。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表在貨幣計(jì)量假設(shè)的基礎(chǔ)上，并沒有考慮貨幣的價(jià)值可能發(fā)生改變，這一缺陷在物價(jià)下降時(shí)，會(huì)動(dòng)搖貨幣計(jì)量假設(shè)。因?yàn)閭鹘y(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表忽略了一定貨幣單位本身的價(jià)值會(huì)由于它購買力的變化而發(fā)生變化，這樣的會(huì)計(jì)處理結(jié)果必然違背經(jīng)濟(jì)規(guī)律。所以，貨幣計(jì)量假設(shè)反映的貨幣單位，只是名義貨幣單位，顯然，它與實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活是不適應(yīng)的。
（二）持續(xù)經(jīng)營假設(shè)
持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是指企業(yè)將在足夠長的時(shí)間里持續(xù)不斷地經(jīng)營下去，以完成既定目標(biāo)。一般認(rèn)為，除非有足夠的跡象和證據(jù)表明會(huì)計(jì)個(gè)體在將來不能繼續(xù)生存，否則，會(huì)計(jì)處理將以該會(huì)計(jì)個(gè)體不會(huì)解散和清算為前提。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)為固定資產(chǎn)按歷史成本確認(rèn)提供了理論基礎(chǔ)。在歷史成本會(huì)計(jì)下，不論固定資產(chǎn)的市價(jià)如何漲跌，企業(yè)均將繼續(xù)使用該資產(chǎn)，企業(yè)在可預(yù)見的經(jīng)營期間內(nèi)，不會(huì)將固定資產(chǎn)因物價(jià)下降而發(fā)生的或有損失，在會(huì)計(jì)上予以確認(rèn)和反映。
�。ㄈv史成本原則
《企業(yè)財(cái)務(wù)準(zhǔn)則》規(guī)定：“各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。物價(jià)變動(dòng)時(shí)，除國家另有規(guī)定外，不得調(diào)整其賬面價(jià)值”。這一規(guī)定對于價(jià)值較大的固定資產(chǎn)而言，尤其重要。這排除了以市價(jià)或重置成本價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算折1日的可能性，更強(qiáng)調(diào)了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中資產(chǎn)的估價(jià)要以原始成本為基礎(chǔ)。的確，在物價(jià)水準(zhǔn)基本不變的情況下，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要求以歷史成本計(jì)價(jià)的原則，能很好地反映真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，而在物價(jià)下降幅度較大的環(huán)境下，這一原則顯得較難適應(yīng)。
�。ㄋ模┡浔仍瓌t
所謂配比原則，是指將一定會(huì)計(jì)期間的收入與為取得該項(xiàng)收入所發(fā)生的成本（或費(fèi)用）相比較，其超過部分能確認(rèn)為收益。在配比原則下，與收入所配比的成本是歷史成本。如果物價(jià)下降幅度較大，歷史成本和現(xiàn)行成本可能相差很多，相應(yīng)地，用兩種方法計(jì)算的利潤差異也隨之產(chǎn)生。
可見，歷史成本基于的許多原則和假設(shè)在通貨緊縮情況下受到了挑戰(zhàn)。此外，在通貨緊縮環(huán)境下，資產(chǎn)計(jì)價(jià)的明顯失真，會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的變動(dòng)無法得到反映。不同時(shí)點(diǎn)的資產(chǎn)不能有意義地相加（減），利潤認(rèn)定的失實(shí)，導(dǎo)致無法通過利潤表反映真實(shí)的經(jīng)營成果，從而評價(jià)管理決策的優(yōu)劣。
二、通貨緊縮環(huán)境下的會(huì)計(jì)調(diào)整
在通貨緊縮環(huán)境下，歷史成本的各項(xiàng)準(zhǔn)則受到了威脅，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性受到了影響。那么，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)調(diào)整，以消除上述影響呢？
在物價(jià)下降時(shí)，應(yīng)采用何種會(huì)計(jì)調(diào)整方式，關(guān)鍵要看物價(jià)是普遍性下降，還是個(gè)別商品下降。如果是前者，可以對會(huì)計(jì)報(bào)表的所有項(xiàng)目進(jìn)行物價(jià)調(diào)整（即不變購買力模式）；如果是后者，可以進(jìn)行個(gè)別項(xiàng)目的物價(jià)調(diào)整（即現(xiàn)行成本模式），或采用一些局部的調(diào)整法，如存貨使用先進(jìn)先出法，資產(chǎn)計(jì)量使用重置成本法等。具體地說，按照兩種計(jì)量單位（名義貨幣和不變貨幣）與兩種計(jì)量屬性（原始成本和現(xiàn)行成本），可以結(jié)合得到4種不同的調(diào)整方法：
模式（一）——?dú)v史成本會(huì)計(jì)模式。該模式亦稱原始成本/名義貨幣會(huì)計(jì)模式，長期以來一直在采納。由于它是以名義貨幣為計(jì)量單位，故不考慮貨幣價(jià)值的一般變動(dòng)。同時(shí)，它以原始成本為計(jì)量屬性，所以不考慮被計(jì)量生產(chǎn)要素的價(jià)格變動(dòng)。該模式完全不能反映物價(jià)變動(dòng)的信息，一是資產(chǎn)負(fù)債表難以反映真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，在嚴(yán)重通貨貶值時(shí)期，資產(chǎn)的歷史成本可能遠(yuǎn)高于編制報(bào)表時(shí)的市場價(jià)格，難以反映出資產(chǎn)特別是固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。如果企業(yè)在不同期間購入性能完全相同的資產(chǎn)，就會(huì)出現(xiàn)相差懸殊的入賬價(jià)值。這極易使會(huì)計(jì)信息的使用者做出錯(cuò)誤判斷。另外，資產(chǎn)負(fù)債表中某些數(shù)據(jù)的意義難以解釋。在歷史成本下，資產(chǎn)總額實(shí)際上是各個(gè)時(shí)點(diǎn)所取得的資產(chǎn)按名義貨幣數(shù)額簡單相加的結(jié)果，而在通貨變動(dòng)時(shí)期，各時(shí)點(diǎn)上等額貨幣的購買力是不同的，把它們簡單相加不能說明什么問題。二是收益不能真實(shí)地反映經(jīng)營成果。按照歷史成本計(jì)價(jià)，資產(chǎn)耗用按取得時(shí)的成本予以攤銷，故與收入相配比的成本、費(fèi)用中有很大一部分反映的是按過去物價(jià)水平所計(jì)量的資產(chǎn)價(jià)值。兩者配比的結(jié)果，會(huì)出現(xiàn)高估成本、低估利潤的情況，造成企業(yè)對外報(bào)表信息的不真實(shí)。
模式（二）—原始成本/不變貨幣會(huì)計(jì)模式。該模式又叫一般物價(jià)水平會(huì)計(jì)模式，它仍然采用歷史成本作為計(jì)量屬性，而計(jì)量單位改用購買力相等的貨幣單位，目的在于消除一般物價(jià)水平變動(dòng)對會(huì)計(jì)的影響。日常會(huì)計(jì)處理與現(xiàn)行會(huì)計(jì)模式的處理方法相同，其不同之處在于，按傳統(tǒng)方法處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和編制財(cái)務(wù)報(bào)表以后，還要按一般物價(jià)指數(shù)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，用穩(wěn)值貨幣單位重新編制會(huì)計(jì)報(bào)表，以反映貨幣性項(xiàng)目的購買力損益。
該會(huì)計(jì)模式的優(yōu)點(diǎn)在于：一是與現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)模式相比，有關(guān)調(diào)整數(shù)據(jù)更容易獲取。各企業(yè)只需按國家定期公布的一般物價(jià)指數(shù)對期末報(bào)表作一次性調(diào)整即可，并且一般物價(jià)指數(shù)比現(xiàn)時(shí)成本更具客觀性和可驗(yàn)證性。二是可通過報(bào)表調(diào)整，揭示物價(jià)水平變動(dòng)對企業(yè)收益的影響，為投資者提供真實(shí)的投資報(bào)酬率，使投資者不被名義收益率所蒙蔽，也為評估管理業(yè)績提供相關(guān)性更強(qiáng)的信息。三是如果各企業(yè)均用一般物價(jià)指數(shù)和相同的方法來調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表，那么調(diào)整后的報(bào)表數(shù)據(jù)在各企業(yè)間就具有直接可比性；又由于采用了穩(wěn)值貨幣進(jìn)行計(jì)量，故使企業(yè)各期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)具有直接可比性。該模式也有其缺陷：一是調(diào)整后的數(shù)據(jù)決策有用性不強(qiáng)。一般物價(jià)指數(shù)反映的是所有商品和勞務(wù)價(jià)格的變動(dòng)，它與企業(yè)有關(guān)的特定物價(jià)水平的變動(dòng)卻不一定相同，經(jīng)一般物價(jià)水平調(diào)整后的數(shù)據(jù)，既不是以前實(shí)際付出的金額，也不是現(xiàn)時(shí)物價(jià)水平下應(yīng)付的金額，使財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)缺乏實(shí)際意義。二是需要進(jìn)行報(bào)表調(diào)整，因而成本較高，而且報(bào)表使用者也不易理解調(diào)整后數(shù)據(jù)的特殊意義。
模式（三）——現(xiàn)行成本/名義貨幣會(huì)計(jì)模式。它以現(xiàn)行成本為計(jì)量屬性，而計(jì)量單位仍采用名義貨
幣。以現(xiàn)行成本代替原始成本，可以消除現(xiàn)行成本與原始成本不一致給報(bào)表帶來的影響。如果企業(yè)認(rèn)為該企業(yè)的物價(jià)變動(dòng)與一般物價(jià)變動(dòng)并不一定正相關(guān)，即企業(yè)更關(guān)心它持有資產(chǎn)的現(xiàn)行成本，則從會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性角度來說，它更愿意反映特定物價(jià)的變動(dòng)。
該模式的優(yōu)點(diǎn)在于：一是企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值隨物價(jià)下跌而按個(gè)別物價(jià)水平調(diào)整，資產(chǎn)計(jì)價(jià)較為真實(shí)，同時(shí)也增強(qiáng)了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可比性。二是以現(xiàn)時(shí)成本為基礎(chǔ)計(jì)算的成本與收入相配比，能夠消除現(xiàn)行會(huì)計(jì)模式帶來的虛增利潤現(xiàn)象。三是能夠?qū)ζ髽I(yè)的經(jīng)營利潤與持產(chǎn)損益進(jìn)行區(qū)分，以便更好地對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行評價(jià)。該會(huì)計(jì)模式的主要缺點(diǎn)是：要對各個(gè)特定的資產(chǎn)項(xiàng)目按特定方法計(jì)算現(xiàn)時(shí)成本，再計(jì)算產(chǎn)品的成本并與收入配比，如果企業(yè)的資產(chǎn)和產(chǎn)品品種較多，采用這種模式的成本就會(huì)很高。
模式（四）——現(xiàn)行成本/不變貨幣會(huì)計(jì)模式。它不僅以現(xiàn)行成本作為計(jì)量屬性，而且還以購買力相同的貨幣為計(jì)量單位，能同時(shí)反映一般物價(jià)變動(dòng)和特定物價(jià)變動(dòng)給報(bào)表帶來的影響。但該模式要在以現(xiàn)時(shí)成本編制會(huì)計(jì)報(bào)表后，以穩(wěn)值貨幣為計(jì)量單位進(jìn)行調(diào)整，因而工作量大，操作難度高，成本也很高。
通過比較可看出，在物價(jià)變動(dòng)情況下，模式（四）在理論上最為理想，但在實(shí)踐中卻最不可采取。為提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，在對會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行調(diào)整時(shí)，后三種模式都會(huì)產(chǎn)生一些主觀因素，對會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性形成不利影響，同時(shí)也會(huì)加大會(huì)計(jì)信息披露的成本。因此，在通貨貶值情況下，如果物價(jià)下降幅度不大，會(huì)計(jì)信息的失真度也較低，仍應(yīng)采用模式（一）。在經(jīng)濟(jì)嚴(yán)重蕭條時(shí)，過度的物價(jià)下降會(huì)導(dǎo)致信息失真嚴(yán)重，此時(shí)應(yīng)采用后三種模式進(jìn)行調(diào)整。
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