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論促進可持續(xù)發(fā)展的稅收政策選擇
摘要：在實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的進程中，稅收作為政府宏觀調控的重要經濟杠桿將發(fā)揮舉足輕重的作用。促進可持續(xù)發(fā)展稅收政策的框架的建設包括以下內容：將排污費改為環(huán)保稅并開征新的環(huán)保稅；調整資源稅政策；通過稅收優(yōu)惠政策引導企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路。關鍵詞：可持續(xù)發(fā)展；稅收政策；環(huán)保稅
當今世界，在世界經濟高速發(fā)展的同時，全球自然環(huán)境不斷惡化。這已日益威脅到人類的生存和可持續(xù)發(fā)展�？沙掷m(xù)發(fā)展已越來越受到各國政府和各大國際組織的重視。世界各國已認識到如果再繼續(xù)置自然環(huán)境于不顧，單純地追求經濟上片面的高速增長，不僅談不上保持可持續(xù)發(fā)展，而且人類將走上自我毀滅的不歸路。在可持續(xù)發(fā)展理論的指導下，聯(lián)合國于1992年召開了環(huán)境與發(fā)展大會，通過了《21世紀議程》等重要文件，確定了全球性可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的目標及其實現(xiàn)途徑。
我國是一個發(fā)展中大國，同樣存在著經濟增長與環(huán)境保護的矛盾。如何將二者有機地統(tǒng)一起來，從而實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展是現(xiàn)實中國的一個重大的經濟課題。在實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的進程中，稅收作為政府宏觀調控的重要經濟杠桿將發(fā)揮舉足輕重的作用。本文擬從稅收政策的角度分析、研究可持續(xù)發(fā)展及相關問題，探索促進可持續(xù)發(fā)展的稅收政策。
一、可持續(xù)發(fā)展需要稅收政策作為必要的保障
縱觀世界各國經濟發(fā)展的實踐，可將經濟發(fā)展與自然環(huán)境的關系分為兩類：其一，先污染后治理型，當今世界大多數(shù)發(fā)達國家走的是這條道路。其二，在經濟發(fā)展的同時保護自然環(huán)境，追求經濟與自然環(huán)境的協(xié)調發(fā)展，即可持續(xù)發(fā)展。我國只能走可持續(xù)發(fā)展之路。
（一）我國治理環(huán)境污染，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展勢在必行且迫在眉睫
我國的國情和當今世界的大環(huán)境決定了我國沒有可能走發(fā)達國家走過的先污染后治理的道路。雖然我國地大物博，但是由于人口眾多，我國自然資源的人均占有量極低：我國人均礦產資源、耕地面積、水資源和森林蓄積量分別為世界人均占有量的1/2、1/5、1/4、1/10.而且，我國以煤煙為主的大氣污染嚴重，引致大量的酸雨污染，酸雨區(qū)面積已占國土面積的29％；水污染、噪聲污染、固體廢棄物污染也相當嚴重。①據(jù)估計，我國每年由于環(huán)境污染和生態(tài)破壞所造成的經濟損失約為4 000億元。我國的現(xiàn)實環(huán)境要求我們必須實施可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略，尋求經濟與自然的協(xié)調發(fā)展。同時，由于全球變暖、大氣污染等世界性的環(huán)境問題日益嚴重，世界各國已越來越重視世界性的環(huán)境保護和有關政策的協(xié)調。我國在這一國際大背景下，只有融入相關國際政策的制定與協(xié)調，才能為我國的可持續(xù)發(fā)展爭取到有利的外部環(huán)境。這也意味著我國在世界范圍的可持續(xù)發(fā)展進程中要承擔適當?shù)呢熑�，積極治理環(huán)境污染，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。
① 邱耕田：《三個文明的協(xié)調推進：中國可持續(xù)發(fā)展的基礎》，《福建論壇：經濟社會版》，1997年第3期。
（二）稅收政策是保障可持續(xù)發(fā)展的重要手段
在實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展這一戰(zhàn)略目標的進程中，稅收政策將起到不可替代的重要作用。這是由可持續(xù)發(fā)展的內在要求和稅收本身的性質、職能決定的。因為影響可持續(xù)發(fā)展的核心一環(huán)境污染問題是一個負的外部性問題，即企業(yè)的私人成本小于社會成本。而稅收作為市場經濟下最主要的經濟杠桿之一，恰恰對負的外部性問題有直接、有效的調節(jié)作用。在這方面稅收有著先天的優(yōu)勢：（1）個別企業(yè)為了實現(xiàn)利潤的最大化向外界排放污染物，這就等于將本應該由企業(yè)負擔的成本轉嫁給社會承擔，而排污前處理污染物的企業(yè)則多出一項污染治理成本。這具有明顯的不公平性。通過稅收將企業(yè)的外部成本內部化將使兩類企業(yè)成本趨同，從而實現(xiàn)企業(yè)的公平競爭。此外，對污染行為課稅使企業(yè)的外部成本內部化，這增大了排污企業(yè)的成本壓力。企業(yè)為了追求利潤的最大化，將不得不采用先進技術減少單位產出的能源消耗或購買污染處理設備，這都將對社會生產效率、資源利用率的提高和污染的防治起到積極的作用。與此同時，該項稅收收入又可以作為專項資金用于環(huán)境保護事業(yè)。（2）稅收政策還可以通過對有利于可持續(xù)發(fā)展的各項生產經營行為的稅收優(yōu)惠，引導和激勵納稅人積極參與到保護環(huán)境、促進可持續(xù)發(fā)展的事業(yè)中來�？梢�，在市場經濟條件下，稅收政策的不斷完善是可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的有利保障。
二、我國稅收政策促進可持續(xù)發(fā)展政策的現(xiàn)狀分析
�。ㄒ唬└母镩_放以來，我國一直將環(huán)境保護作為一項基本國策，運用稅收手段加強環(huán)境保護。我國對很多稅種的具體規(guī)定中都含有環(huán)境保護的意圖或作用。我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護優(yōu)惠措施主要包括：
1.增值稅：對原材料中摻有不少于30％的煤矸石等廢渣的建材產品和利用廢液、廢渣生產的黃金、白銀在一定時期內給予免稅優(yōu)惠。
2.消費稅：對環(huán)境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車、小汽車等消費品列入征收范圍，并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。
3.內資企業(yè)所得稅：規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的企業(yè)，可以在5年內減征和免征企業(yè)所得稅。
4.外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅：規(guī)定外國企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專有技術所取得的轉讓費收入，可減按10％的稅率征收預提所得稅，其中技術先進、條件優(yōu)惠的，可給予免稅。
此外，我國現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等稅種也對保護環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。
�。ǘ┠壳埃覈嘘P環(huán)境保護乃至于可持續(xù)發(fā)展的稅收政策仍有不足。主要表現(xiàn)為以下幾個方面：
1.以收費為限制排污的主要形式，環(huán)境稅收嚴重缺位。目前，我國的環(huán)境污染稅嚴重缺位，治理污染資金主要通過征收排污費籌集。我國的排污收費制度最早于1978年提出，1979年試行。對治理污染確實曾起到了一定的作用，但隨著污染的日益嚴重，排污收費制度也日益暴露出它的弊端：（1）排污收費與環(huán)境稅不同，沒有稅法作為保障，不具備完全的強制性。因此，排污收費的征收手段缺乏剛性，征收難度大，任意拖欠現(xiàn)象嚴重。這嚴重阻礙了環(huán)保資金的籌集。（2）排污收費征收成本過高，資金使用效率低。由于作為收費主體的收費機關并不統(tǒng)一，而且收費人員、程序都沒有稅務機關專業(yè)化，立法權過于分散等因素使排污收費成本過高，這無形中浪費了寶貴的環(huán)保資金。另外，由于通過排污收費籌集上來的環(huán)保資金的使用缺乏預算約束機制，對資金的使用缺乏有效的監(jiān)督考評制度，而且資金挪用現(xiàn)象嚴重，導致資金的使用效率低下。此外，排污收費標準過低也難于解決我國環(huán)保資金嚴重不足的現(xiàn)狀。環(huán)保收費過程中的地方保護主義嚴重，影響環(huán)保政策的權威性和統(tǒng)一性，不利于企業(yè)間的公平競爭。
2.我國資源稅尚不完善。我國的環(huán)境污染問題與自然資源的利用率低有直接關系。我國的資源利用率只有l(wèi)/3，2/3被當作廢棄物①，這既浪費了資源，又嚴重地污染了環(huán)境。這種資源浪費行為在某種程度上與我國的資源稅開征晚、范圍過小、稅率偏低等不完善之處有直接的關系。我國資源稅主要存在以下不完善之處：（1）資源稅征收范圍過窄。我國長期實行的是資源無償使用制度，直至1984年工商稅制改革才開征資源稅，鑒于當時的一些
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客觀原因，僅設有煤炭、石油和天然氣3個稅目。1994年稅制改革時，資源稅的征收范圍由過去的3種擴大到原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦和鹽等7種產品，但其征收范圍仍主要限于不可再生的礦藏品，對大部分非礦藏品資源大都沒有征稅。其征收范圍仍大大小于世界其他國家資源稅的征收范圍。這使非稅資源的價格由于不含稅收的因素而明顯偏低，以非應稅資源為主要原料的下游產品的價格也偏低，從而導致企業(yè)對非應稅資源及其下游產品的需求畸形增長，使自然資源遭受嚴重掠奪性開采，造成資源配置不合理，影響可持續(xù)發(fā)展。（2）資源稅的計稅依據(jù)不合理。目前，我國資源稅的計稅依據(jù)是：納稅人開采和生產應稅產品銷售的，以銷售量為課稅依據(jù)；納稅人開采和生產應稅產品自用的，以自用數(shù)量為課稅依據(jù)。這使企業(yè)對開采而未銷售或自用而積壓的資源不需要付出任何稅收代價，變相鼓勵了企業(yè)對資源的過度開采，造成大量資源的積壓和浪費。
① 韓霖：《關于開征環(huán)保稅的構想》，《稅務研究》，1999年第4期。
此外，資源稅的單位稅額過低，只是部分地反映了資源的級差收入，這也使應稅資源的市場流通價格不能反映其內在價值，造成資源的過度使用。我國單位產值能耗比率是美國的4.67倍，是日本的12倍。②這除了反映我國技術落后外，也從另一個側面反映了過低的資源價格使企業(yè)不重視資源使用效率的問題。
�、凇∴嵙眨骸秷猿挚沙掷m(xù)發(fā)展戰(zhàn)略與我國資源稅制的完善》，《稅務研究》，1999年第4期。
3.有關可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策措施有待于完善。如前所述，我國現(xiàn)行稅制中已包含一些有利于可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策措施，但這些政策措施多數(shù)限于直接的稅收的減免，沒有充分利用加速折舊等間接優(yōu)惠政策，形式過于單一，對環(huán)保科技進步與創(chuàng)新的優(yōu)惠不足，而且這些優(yōu)惠政策過于零散，沒有形成一定的體系，相互之間的協(xié)調配合作用難以充分發(fā)揮。
三、促進可持續(xù)發(fā)展稅收政策的框架與建議
遏制環(huán)境污染和對自然資源的無度開發(fā)，走可持續(xù)發(fā)展之路，是當前人類社會的唯一正確選擇。根據(jù)可持續(xù)發(fā)展的理論，制定相關稅收政策，形成有關稅收政策的有效體系，從而促進可持續(xù)發(fā)展是新世紀稅收政策的重要組成部分。我國促進可持續(xù)發(fā)展稅收政策的框架的建設應包含以下內容：（一）將排污費改為環(huán)保稅并開征新的環(huán)保稅，引導企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路
稅收以國家的政治權力為依托，以稅收法律法規(guī)為保障，具有強制性、無償性和固定性的形式特征。因此，稅收比收費更具有約束力。而且稅收由稅務機關統(tǒng)一征收，征收成本也比收費低。環(huán)境稅收入將作為財政的專項支出，有著嚴格的預算約束，這又可以保障寶貴的環(huán)保資金的使用效率。因此，在排污等領域實行費改稅已勢在必行。這有利于稅收政策措施在促進可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮應有的作用。
這項改革應從易到難，其主要內容包括：第一步應將排污費改為環(huán)境稅，將二氧化硫排放費、水污染費、噪音費分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。同時，應對含鉛的汽油征收環(huán)境稅。隨著條件的成熟，逐步開征碳稅以及對各種污染課征的稅收。
在這一過程中必須注意的是各項環(huán)境稅收的稅率的設計，在征收范圍確定的條件下，稅率的高低是稅收政策的直接“代言人”。首先，環(huán)境稅收的稅率應保持適度。稅率過高則抑制社會生產，導致社會為治理污染付出過高的代價和過度清潔的傾向，因此，政府在具體確定稅率時不宜按“全成本”定價；稅率過低則難以使外部成本有效地內在化，從而難以激勵企業(yè)的污染防范與治理行為。其次，環(huán)境問題極其復雜，各地區(qū)環(huán)境差異很大，為了體現(xiàn)稅收政策的靈活性，稅率不應過度統(tǒng)一，應實行差別稅率，應根據(jù)氣候條件、人口密度以及對環(huán)境清潔的需求程度確定具體的稅率。最后，稅率應當有彈性。隨著防治污染技術與設備的不斷提高與更新，治理污染的邊際成本不斷下降，環(huán)境稅稅率也應隨著調整至合理水平，以使防治污染的總成本在每一時刻都趨于最小。
�。ǘ┵Y源稅政策、制度的調整
根據(jù)可持續(xù)發(fā)展的要求，對資源稅的相關稅收政策與制度進行完善，有利于提高資源的利用率，遏制資源的過度掠奪性開采與浪費，保障可持續(xù)發(fā)展的實現(xiàn)。對資源稅相關政策、制度的調整主要涉及以下兩方面：
1.擴大資源稅的征收范圍。目前，世界上許多國家資源稅的征收范圍都涵蓋了礦藏資源、土地資源、水資源、動植物資源、森林資源、草場資源、海洋資源以及地熱資源等。而我國的資源稅征稅范圍基本上只涵蓋了礦藏資源，這既不符合當今世界資源稅的趨勢和走向，也與我國資源短缺、資源利用率低、資源浪費現(xiàn)象嚴重的現(xiàn)實極不相稱。因此，應當適時擴大資源稅的征收范圍�？紤]到目前的稅收征管水平及稅收政策、措施的可操作性問題，應先將水資源、森林資源、草場資源等嚴重短缺和受破壞、浪費嚴重的資源列入資源稅的征收范圍。
2.完善計稅依據(jù)。將資源稅的計稅依據(jù)由按銷售量或自用數(shù)量計稅改為按產量計稅，這可使企業(yè)開采后沒有出售而積壓或自用的資源也成為應稅資源，使企業(yè)積壓的資源產品也負擔了稅收，增加企業(yè)這部分產品的成本。這可以引導企業(yè)出于利潤最大化的目的珍惜與節(jié)約國家資源，避免過度開采。此外，應適當提高資源稅的單位稅額，以矯正資源過低的價格。提高資源的價格有助于提高資源的使用效率，防止資源的浪費。這是因為資源和技術設備具有替代性，資源稅的上述調整將使資源的價格上升，這必然導致企業(yè)轉而使用并開發(fā)高技術含量的設備，以減少資源的使用量，提高資源的使用效率，使企業(yè)的生產經營行為向著有利于可持續(xù)發(fā)展的方向轉變。
應當指出的是：在西部大開發(fā)戰(zhàn)略的實施過程中，應當給西部地區(qū)以優(yōu)惠的稅收政策。但是，稅收優(yōu)惠政策不應當側重于對西部地區(qū)的資源稅給予大幅度減免，而應從鼓勵科技進步、人力資本的引進與積累以及投資等角度給予稅收優(yōu)惠政策。這是因為：其一，對資源稅的大幅度減免減少了財政收入；其二，對資源稅的減免直接減少了自然資源開采企業(yè)的稅收負擔，即減少了該類企業(yè)的成本費用，從而使該類企業(yè)的利潤增加。這部分通過政策而非努力經營帶來的利潤直接導致企業(yè)經營的粗放化，使企業(yè)經營管理落后、技術設備陳舊。這將導致企業(yè)對自然資源的濫采濫挖和浪費。
（三）通過稅收優(yōu)惠政策引導企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路
稅收優(yōu)惠政策對企業(yè)的生產經營行為具有有效的引導、調整作用。我國現(xiàn)行的有關可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策在實踐中已發(fā)揮了一定的作用，但仍有不足，應在其基礎上，綜合運用加速折舊、投資抵免等稅收優(yōu)惠政策對原有政策作出完善。其重點應是對防治污染、提高能源使用效率等方面的科技進步的稅收優(yōu)惠政策的完善。稅收優(yōu)惠政策應為科技進步與創(chuàng)新，尤其是有利于可持續(xù)發(fā)展的科技進步與創(chuàng)新提供良好的政策環(huán)境。采取多種優(yōu)惠方式與手段，促進環(huán)�？萍嫉膭�(chuàng)新與進步，增加污染防治與處理設備的生產，引導企業(yè)增加對該類設備的應用，這對于可持續(xù)發(fā)展的實現(xiàn)具有極其重要的意義。其具體的政策措施如下：
1.在增值稅優(yōu)惠政策中，對企業(yè)購置的用于污水、固體污染物處理等方面的環(huán)保設備應允許進行進項抵扣，從而鼓勵企業(yè)對先進環(huán)保設備的購置與使用。
2.在內、外資企業(yè)所得稅有關政策中，對于企業(yè)采用先進環(huán)保技術改進環(huán)保設備、改革工藝、調整產
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品結構所發(fā)生的投資應給予稅收抵免，以促進企業(yè)的環(huán)保與防治污染的技術性投資。此外，對環(huán)保設備生產企業(yè)和污水處理廠、垃圾處理廠等防治污染企業(yè)的固定資產實行加速折舊制度，對環(huán)保類企業(yè)和一般企業(yè)的環(huán)保類的研究與開發(fā)費用可以加倍扣除，以促進該類企業(yè)的技術設備的進步與技術創(chuàng)新。對環(huán)保類企業(yè)技術人員的工資可按實際發(fā)生額在稅前扣除，不受800元扣除額的限制，以促進企業(yè)環(huán)保類人力資本的形成。
當今世界是一個開放的、國與國之間聯(lián)系日益緊密的世界。而且，環(huán)境污染的外部性問題本身就可能跨越國界而涉及多個國家乃至影響整個世界。所以，可持續(xù)發(fā)展問題是一個世界性問題，不可能靠一個國家的努力而完全實現(xiàn)。因為在國與國之間同樣存在著誰污染誰治理，即污染者付費的原則。當今的許多發(fā)達國家是以犧牲發(fā)展中國家的資源、生態(tài)和環(huán)境為代價而發(fā)展起來的。發(fā)達國家當然對世界環(huán)境的污染及其治理負有更大的責任和義務。因此，我國在制定有關政策時，應充分考慮到國際分工與合作問題，敦促發(fā)達國家承擔起相應的責任。
最后應當指出的是：由于稅收政策自身的局限性，稅收政策并不能完全解決可持續(xù)發(fā)展問題。稅收政策的運用應與其他經濟手段以及行政、法律手段相配合。在一些領域，必要的行政干預、法律介入將具有更良好的效果。因此，應充分協(xié)調各項政策以發(fā)揮稅收政策的全方位整合作用。可持續(xù)發(fā)展是一個動態(tài)的過程，在實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的過程中，應不斷完善各項稅收政策，以適應經濟、社會的不斷發(fā)展。
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