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探析社會保障稅開征應(yīng)考慮的幾個問題
摘要：為社會成員提供社會保障，是現(xiàn)代社會政府的一項重要職能，而充足的社會保障資金是社會保障制度存在、發(fā)展和不斷完善的基礎(chǔ)，因此，確立合理的社會保障籌資方式是一國社會保障體系構(gòu)建中的核心問題。開征社會保障稅是完善我國社會保障籌資方式的效率選擇。本文就社會保障稅的制度設(shè)計，以及開征社會保障稅后需要解決的幾個相關(guān)問題進(jìn)行了研討。關(guān)鍵詞：社會保障稅 制度設(shè)計 配套改革
隨著市場經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，我國社會保障事業(yè)得到了很大的發(fā)展，社會保障基金也逐步實現(xiàn)了社會化的統(tǒng)籌與管理。但在實踐當(dāng)中，現(xiàn)行社會保障基金籌集方式—統(tǒng)籌繳費暴露出欠規(guī)范、不統(tǒng)一和無法為社會保障提供穩(wěn)定資金來源等弊端。開征社會保障稅，應(yīng)成為當(dāng)前我國社會保障制度改革與完善的必由之路。借鑒西方發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)國家的經(jīng)驗，結(jié)合我國實際情況，遵循國家、企業(yè)、個人（職工）三方共同負(fù)擔(dān)原則；堅持公平為主，兼顧效益原則；預(yù)算管理，專款專用原則；政令統(tǒng)一、政事分開原則，本文提出如下關(guān)于社會保障稅稅制設(shè)計方案：
一、我國社會保障稅的稅制設(shè)計
1.納稅人。根據(jù)國外通行做法，我國境內(nèi)各類企事業(yè)單位、干部職工、外資企業(yè)的中方人員、自由職業(yè)者（包括個體工商戶）均為社會保障稅的納稅義務(wù)人�？紤]到我國現(xiàn)階段農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平低且不平衡，農(nóng)民負(fù)擔(dān)能力有限，近期內(nèi)暫不將農(nóng)民列入納稅行列�？蛇x擇經(jīng)濟(jì)條件較好的地方，以鄉(xiāng)鎮(zhèn)或縣為單位建立統(tǒng)籌式的區(qū)域性社會保障制度，待條件成熟時，再逐步將農(nóng)民納入社會保障稅的征稅范圍。
2.征收對象與計稅依據(jù)。社會保障稅以納稅人的工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營利潤為征稅對象。雇員，以其因雇傭關(guān)系取得的、由雇主支付的工資薪金為征稅對象；雇主以其因雇傭員工而支付雇員的工資薪金為征稅對象。自營者，以其生產(chǎn)、經(jīng)營利潤為征稅對象；企業(yè)、事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營者，如果對經(jīng)營成果不擁有控制權(quán)和所有權(quán)，而只取得固定的承包、承租經(jīng)營所得的，等同于雇員，以其取得的工資薪金和承包、承租所得為征稅對象；如果對生產(chǎn)、經(jīng)營成果擁有控制權(quán)和所有權(quán)，除固定上繳被承包、承租單位一部分經(jīng)營成果外，其余經(jīng)營成果全部歸承包、承租者所有的，按自營者征稅，以其工資薪金和承包承租經(jīng)營所得為征稅對象。自營者，是指同時既為雇主又為雇員的城鄉(xiāng)個體工商業(yè)戶以及依法成立的個人獨資企業(yè)主。從我國的實際情況出發(fā)，作為征稅對象的工資薪金應(yīng)以1998年9月國務(wù)院批準(zhǔn)的國家統(tǒng)計局規(guī)定的工資總額統(tǒng)計項目為標(biāo)準(zhǔn)。同時，社會保障稅應(yīng)稅工薪收入應(yīng)是職工的全部工薪收入，在與個人賬戶相結(jié)合的前提下，既設(shè)起征點又設(shè)上限。社會保障稅的計稅依據(jù)應(yīng)為工薪收入（工薪支出）或生產(chǎn)經(jīng)營利潤，不作任何稅前扣除。應(yīng)納稅額的計算公式分別為：
雇員應(yīng)納稅額=雇員取得的工資薪金×適用稅率
雇主應(yīng)納稅額=雇主支付雇員的工資薪金×適用稅率
自營者應(yīng)納稅額=自營者的生產(chǎn)、經(jīng)營利潤×適用稅率
納稅人取得（支付）的工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營利潤為外幣的，應(yīng)按照國家外匯牌價（原則上為中間價）換算成人民幣計稅。
3.稅率。社會保障稅是為實施社會保障制度而籌集資金的一種形式，是專稅專用、權(quán)利與義務(wù)相匹配的特殊稅種，在性質(zhì)上與個人所得稅不同。在《中華人民共和國勞動法》規(guī)定的5個社會保險險種中，基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險和失業(yè)保險涉及的人群范圍廣，與廣大人民群眾的切身利益直接相關(guān)，涉及的基金金額也最大，并直接關(guān)系到社會穩(wěn)定�？紤]到目前國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和企業(yè)承受能力，本著征稅簡便、降低稅收成本的原則，根據(jù)社會保障稅的專款專用和受益原則特點，社會保障稅的稅率根據(jù)基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險和失業(yè)保險等保障項目統(tǒng)一采用綜合比例稅率予以確定。其中，養(yǎng)老保險項目的稅率為10%，醫(yī)療保險項目的稅率為6%，失業(yè)保險項目的稅率為6%.其他保障項目的稅率視具體情況確定，統(tǒng)一合并征收。為便于與我國現(xiàn)行的社會保障制度較好地銜接，雇主的負(fù)擔(dān)率應(yīng)高于雇員的或起碼應(yīng)與雇員基本相等；自營者的稅率應(yīng)基本上等于雇員與雇主稅率之和。
4.稅負(fù)調(diào)整制度。社會保障稅實行限額征收，超過限額部分的工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營利潤不再征稅�？紤]到中國現(xiàn)行的養(yǎng)老、失業(yè)、醫(yī)療保險金在工資薪金中的扣繳辦法，這一限額對工資薪金應(yīng)規(guī)定按月繳納，對自營者的生產(chǎn)、經(jīng)營利潤應(yīng)規(guī)定按年繳納。為照顧低收入階層，以體現(xiàn)社會保障稅的立法意圖，社會保障稅應(yīng)規(guī)定起征點。未達(dá)到起征點的，免予征稅；超過起征點的，就工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營利潤全額征稅。起征點的大小可參照中國現(xiàn)行的最低生活水平標(biāo)準(zhǔn)制定。納稅人繳納的社會保障稅稅款，可申請在其個人所得稅前予以扣除。具體辦法由稅法另行規(guī)定。但對社會保障稅的政策優(yōu)惠如稅收減免、稅收抵扣等制度必須規(guī)范化，做到全國統(tǒng)一，以利于勞動力要素的流動。對于少數(shù)民族邊遠(yuǎn)地區(qū)，可以用專門條例做出特別規(guī)定。
5.征收管理。將社會保障稅劃為中央稅，由國稅機關(guān)負(fù)責(zé)征收。雇員和雇主的社會保障稅按月計征；自營者的社會保障稅按年計征，按月預(yù)繳，年終匯算清繳，多退少補。雇員、雇主應(yīng)繳納的社會保障稅于月份結(jié)束后7日內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納；自營者應(yīng)繳納的社會保障稅于月份結(jié)束后10日內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)預(yù)繳，年度結(jié)束后3個月內(nèi)匯算清繳。自營者少繳納的社會保障稅稅款，于下年度補繳，多繳納的社會保障稅可抵繳其下年度應(yīng)繳納的社會保障稅稅款或本年度應(yīng)繳納的個人所得稅稅款。雇員應(yīng)繳納的社會保障稅稅額，由其雇主在申報繳納應(yīng)納社會保障稅時一并代扣代繳。除國家另有規(guī)定外，社會保障稅由納稅人向其所在地主管稅務(wù)機關(guān)繳納。雇員在多處取得工資薪金的，由納稅人向其戶籍所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納；如果其雇主已代扣代繳社會保障稅，在申報繳納時，可申請退還多繳的稅款或者抵繳其應(yīng)納的個人所得稅稅款�！《�、我國開征社會保障稅需要解決的幾個相關(guān)問題
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當(dāng)前我國社會保障資金籌集的主要問題是缺乏明確的法律依據(jù)，籌集辦法多由地方做出規(guī)定，難以收效；籌資機制不規(guī)范，地區(qū)間、部門與行業(yè)間負(fù)擔(dān)不一，統(tǒng)籌面窄，社會互濟(jì)范圍小，多頭管理，自收自支，缺乏宏觀調(diào)控和監(jiān)督機制，擠占、挪用時有發(fā)生；現(xiàn)收現(xiàn)付所形成的隔代支付與社會老齡化的矛盾沒有根本性的改變措施，參保的權(quán)利與義務(wù)透明度不夠，影響參保積極性和參保范圍的擴大。目前的社會保障法律體系只有養(yǎng)老、失業(yè)、工傷、生育等一些單項法規(guī)，法律層次低，也沒有形成完整的法律體系，從我國社會保障資金籌集與改革取向的長遠(yuǎn)目標(biāo)出發(fā)，開征社會保障稅，必須首先對現(xiàn)行社會保障制度進(jìn)行配套改革：
1.必須盡快制定頒布社會保障的基本法律——《社會保障法》。《社會保障法》是規(guī)范社會保障各主體權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律依據(jù)，也是社會保障稅開征的法律依據(jù)。國家通過《社會保障法》可以明確參加社會保障的各主體在社會保障中的權(quán)利與義務(wù)，把社會保障范圍、基金籌集、托管運營和發(fā)放，以及國家對基金的保障與監(jiān)督管理等在法律上得以規(guī)范，從根本上保證社會保障稅的征收與管理，確保社會保障稅收入的穩(wěn)定增長。通過《社會保障法》可以規(guī)定社會保障稅收入的安
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排使用，做到有法可依，稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)及時足額把社會保障稅征收入庫，財政部門負(fù)責(zé)社會保障稅的預(yù)算管理和資金安排與監(jiān)管，滿足不同社會保障項目的資金需要，社會保障部門負(fù)責(zé)社會保障資金的社會化發(fā)放工作。同時，通過《社會保障法》，鼓勵商業(yè)性人保業(yè)務(wù)，構(gòu)造多層次社會保障體系。
2.改變社會保障收付模式，將現(xiàn)收現(xiàn)付的籌資模式改變?yōu)椴糠址e累以至完全積累模式，實行收支兩條線管理，設(shè)立基金積累的個人賬戶，增大受益原則的透明度，確保資金籌集與運用管理的規(guī)范性、合理性與公正性。
3.加大財政支持力度。為了改變收付模式，理順關(guān)系，平穩(wěn)過渡，轉(zhuǎn)制成本應(yīng)由政府承擔(dān)，所需資金用國有資產(chǎn)變現(xiàn)解決。
4.通過《社會保障法》明確規(guī)定發(fā)行國債和社會保障彩票，用于彌補社會保障支出缺口。
（二）財政預(yù)算制度的配套改革
我國現(xiàn)行的財政制度存在著嚴(yán)重的“缺位”和“越位”，不但公開性和透明度太低，而且預(yù)算內(nèi)預(yù)算外收支嚴(yán)重倒置和扭曲，最突出的就是按照公共財政要求應(yīng)列為預(yù)算內(nèi)收支的社會保障基金，由于收入制度上為社會保險費而列入預(yù)算外收入和支出，而又缺乏強有力的收入彌補機制和監(jiān)督制約機制使資金被挪用流失，出現(xiàn)社保不保等嚴(yán)重問題。社會保險費作為一種公共收入，其收入屬準(zhǔn)稅收性質(zhì)，其支出具有明顯的公共性特征，但卻長期列為預(yù)算外收入，沒有受到嚴(yán)格的公共管理和監(jiān)督。開征社會保障稅后，應(yīng)進(jìn)行財政制度的配套改革。社會保障稅作為一項稅收，由國家稅務(wù)機關(guān)征收，為社會保障預(yù)算提供了固定的資金來源，社會保障基金征收和支付實行“兩條線”，按照公共財政的基本原則，列入國家預(yù)算內(nèi)管理，財政部門負(fù)責(zé)稅務(wù)機關(guān)征收的社會保障資金的接收工作、社會保障基金財政賬戶的收支核算工作，以及監(jiān)管社會保障資金的使用及票據(jù)管理工作。提高社會保障資金的執(zhí)法地位和預(yù)算管理地位，從財政制度上對社會保障制度進(jìn)行規(guī)范，建立完善的預(yù)算制度，優(yōu)化支出管理。社會保障稅的開支，應(yīng)與社會保障預(yù)算制度的完善結(jié)合起來。社會保障稅收入是一種基金性收入，與一般預(yù)算收入相比，具有完全不同的性質(zhì)和專門的用途，其收支應(yīng)自成體系，單獨管理。我國可以在目前由經(jīng)常性預(yù)算和建設(shè)性預(yù)算組成的復(fù)式預(yù)算的基礎(chǔ)上，增加一項社會保障預(yù)算，將社會保障的收支全部納入社會保障預(yù)算統(tǒng)一核算，統(tǒng)一管理，這樣有利于將社會保障基金的籌集和運用，置于國家法律的制約和監(jiān)督之下，更好地保證社會保障基金的安全和有效使用，即使在社會保障預(yù)算內(nèi)部，不同稅目的收入也必須專門用于相應(yīng)的支付項目。在社會保障預(yù)算、公共預(yù)算、債務(wù)預(yù)算和國有資產(chǎn)預(yù)算之間保持一定的靈活性，在資金運用上應(yīng)遵循各方平衡、相互調(diào)劑的原則，以充分保證社會保障資金的效率。在財政制度上，還要加大財政支持社會保障資金的力度，允許通過資本市場變現(xiàn)部分國有資產(chǎn)用于社會保障預(yù)算。同時，通過立法，發(fā)行社會保障彩票和國債專項用于彌補社會保障預(yù)算的入不敷出的缺口，在公共預(yù)算的編制中留有一定空間，每年劃出部分資金專項用于社會保障預(yù)算的平衡和積累，提高社會保障支出占財政支出的比重，以發(fā)揮財政對經(jīng)濟(jì)的“內(nèi)在穩(wěn)定器”作用。還要增強社會保障的公開性和透明度，接受人民代表大會和公眾的監(jiān)督，使社會保障制度深入人心，維護(hù)安定團(tuán)結(jié)和社會穩(wěn)定。
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開征社會保障稅，應(yīng)對現(xiàn)行稅收制度進(jìn)行配套改革，具體是：
1.個人所得稅制度的配套改革。由于社會保障稅和個人所得稅稅基的基本一致性，即都是對雇員（個人）工資薪酬收入總額征收。兩者不同的是，社會保障稅的起征點和個人所得稅的起征點不同，現(xiàn)行個人所得稅的免征額為800元，個人收入超過800元以上部分征收個人所得稅，而社會保障稅的起征點比個人所得稅應(yīng)低得多。開征社會保障稅后，應(yīng)考慮個人薪酬收入超過800元部分的重復(fù)納稅問題。同時，個體經(jīng)營者或個人取得勞務(wù)報酬收入繳納社會保障稅也存在與個人所得稅重復(fù)征稅問題和總體稅負(fù)問題，應(yīng)合理設(shè)計社會保障稅的稅基和稅率以及對個人所得稅的稅基和稅率進(jìn)行必要的調(diào)整，在課征個人所得稅時，對個人薪酬收入或勞務(wù)報酬收入已納社會保障稅的稅款從稅基中給予必要扣除。
2.企業(yè)所得稅制度的配套改革�，F(xiàn)行企業(yè)所得稅制度的稅前扣除項目應(yīng)明確規(guī)定，允許企業(yè)將繳納的社會保障稅在稅前列支，以避免重復(fù)征稅，增加企業(yè)總體稅收負(fù)擔(dān)。
3.稅收征管制度的配套改革。由于社會保障稅的專項稅收特點及與其個人賬戶對稱性強等特殊性，開征社會保障稅后，新的《稅收征管法》應(yīng)相應(yīng)根據(jù)社會保障稅的特殊性增加補充條款。如個人納稅賬戶與個人領(lǐng)取社會保障費和保障項目是否對稱及其操作的條款；向當(dāng)?shù)貏趧颖Ｕ喜块T、財政部門和社會保障資金經(jīng)辦部門提供征收單位的欠繳額等條款。
（四）工資制度的配套改革
社會保障稅稅基為所得額，在征管中容易遇到收入不明的問題。此外，現(xiàn)行工資制度不規(guī)范，加大了社會保障稅征管的難度。要解決以上問題，必須深化工資制度的改革。在開征社會保障稅的同時對國家公務(wù)員、財政全額撥款的事業(yè)單位工作人員的工資作相應(yīng)調(diào)整，使其工資組成包含社會保障支出。由于目前分配中的差別主要體現(xiàn)在發(fā)放給職工的各種補貼上，應(yīng)將已固定化的補貼收入加入工資基數(shù)，作為社會保障稅的稅基，體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。其次，應(yīng)實現(xiàn)工資性收入的貨幣化，建立實名制的個人工資性收入銀行賬戶，用人單位通過銀行支付工資，以利于稅務(wù)部門的稽核檢查。
（五）相關(guān)政策的配套改革
對破產(chǎn)企業(yè)或經(jīng)營困難企業(yè)的扣款順序政策進(jìn)行調(diào)整。把社會保障稅列為第一還款順序，按稅、貸、貨、利的還款順序，而稅款項中應(yīng)將社會保障稅列為首位。
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